Stellungnahme/Eingabe

2011

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer an das Bundesministerium der Justiz zur Überarbeitung der EU-Bilanzierungsrichtlinien

02.12.2011



Sehr geehrte Damen und Herren,

wir bedanken uns für Ihr Schreiben vom 2. November 2011 und die Möglichkeit, zum Vorschlag der Europäischen Kommission zur Änderung der Bilanzierungsrichtlinien (78/660/EWG und 83/349/EWG) Stellung nehmen zu dürfen.

Die Bundessteuerberaterkammer (BStBK) ist als Spitzenorganisation der über 90.000 Steuerberater in Deutschland daran interessiert, dass ein in sich konsistentes, transparentes Rechnungslegungssystem innerhalb des europäischen Raumes geschaffen wird. Deutschland hat als führende Exportnation innerhalb der EU ein vitales Interesse daran, insbesondere kleine und mittlere Unternehmen von unnötiger Bürokratie zu entlasten. Auf der anderen Seite erfüllt gerade die externe Rechnungslegung wichtige Funktionen, so insbesondere die Funktion der Rechenschaftslegung, des Gläubigerschutzes und vor allen Dingen der Ermittlung der Ausschüttungsbemessungsgrundlage. Diese grundlegenden Ziele der Rechnungslegung sollten daher Eingang in die Erwägungsgründe der Richtlinie finden.

Die BStBK hat zusammen mit anderen maßgeblich an der Ausgestaltung eines gerade für den Mittelstand tauglichen, modernen Bilanzrechts durch die Schaffung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes mitgewirkt. Dieses hat sich in seiner kurzen Praxis bewährt.

Generell begrüßen wir die Zusammenfassung der Vierten und Siebten Richtlinie in einer einzigen Richtlinie. Auch weiterhin muss jedoch klargestellt sein, dass der Jahresabschluss für ein Einzelunternehmen anderen Zwecken zu dienen bestimmt ist als ein Konzernabschluss. Wir begrüßen zudem den gewählten Ansatz des „think small first“. Wir lehnen jedoch die in diesem Entwurf vorhandenen Ansätze internationaler Rechnungslegungsnormen ab.

Die BStBK hält eine Anlehnung oder gar Übernahme internationaler Rechnungslegungsnormen, also etwa der IFRS für kleine und mittlere Unternehmen, nicht für sachdienlich. Die internationalen Rechnungslegungsregelungen, also insbesondere die IFRS, sind von vornherein dazu bestimmt, anderen Funktionen als einer Rechenschaftslegungspflicht und einer Ermittlung der Ausschüttungsbemessungsgrundlage zu dienen. Vielmehr sind sie dazu bestimmt, Kapital am Kapitalmarkt zu allokieren, und sprechen folglich einen anderen Nutzerkreis an. Dieses führt dazu, dass von vornherein andere Ansatz- und Bewertungsstäbe Anwendung finden, die insbesondere für mittelständische Unternehmen untauglich sind.  Dieses zeigt sich gerade in Zeiten einer Wirtschaftskrise, in denen diese Ansatz- und Bewertungsgrundsätze als „Brandbeschleuniger“ wirken. Es kommt hinzu, dass insbesondere die Bewertung zum „Fair Value“ äußerst fehleranfällig ist, wie die Deutsche Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR) in ihrem Schreiben an das IASB vom 28. November 2011 gerade festgestellt hat.

Das vielzitierte Dogma einer Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse berücksichtigt u. E. nicht in ausreichendem Maße die ganz unterschiedliche Rechtstradition auch auf dem Gebiet der Rechnungslegung innerhalb der EU und vor allen Dingen die sehr differenzierten wirtschaftlichen Gegebenheiten, etwa in Bezug auf die wirtschaftliche Bedeutung der immateriellen Vermögensgegenstände in den Volkswirtschaften des EU-Raumes.

Bitte gestatten Sie es uns schließlich, noch auf Folgendes hinzuweisen:

Es wäre aus unserer Sicht wünschenswert, wenn für einen Richtlinienvorschlag, der so lange hat auf sich warten lassen, nicht nur eine Frist zur Stellungnahme von gut einem Monat eingeräumt würde. Hierzu ist diese Rechtsmaterie für die Zukunft der Rechnungslegung auf europäischer Ebene viel zu wichtig. Aus diesem Grunde behalten wir uns vor, im Laufe des weiteren Verfahrensganges ggf. weitere Punkte vorzutragen.

Weiter ist zu bemerken, dass die uns vorliegende deutsche Übersetzung in einigen Punkten u. E. fehlerhaft ist. Zu nennen ist etwa die Beschreibung zu Kapitel 3 – Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung – , wo gesagt wird, dass Art. 11 die Anwendung des „First-in-First-out“-Verfahrens (FiFo) als Methode zur Bewertung des Vorratsvermögens sowie der beweglichen Vorratsgegenstände ausschließt, Art. 11 dann jedoch insoweit ein Mitgliedstaatenwahlrecht bezüglich des FiFo-Verfahrens zulässt. Sachlich problematisch ist u. E. auch die generelle Übersetzung der „ liabilities“ mit Verbindlichkeiten, die in einigen umschriebenen Fällen eher einen Rückstellungscharakter aufweisen.

Eine Prüfungspflicht auch für kleine Unternehmen, wie in Art. 34 vorgesehen, ist u. E. nicht zielführend. Die englische Textfassung sagt insoweit auch nur Folgendes: „Member States shall ensure that the financial statements of public interest entities, medium-sized entities and large undertakings are audited by one or more persons approved by Member States to carry out statutory audits on the basis of Directive 2006/43/EC of the European Parliament and of the Council”.
 

Als Anlage zu diesem Schreiben erhalten Sie unsere Stellungnahme.

Mit freundlichen Grüßen
i. V.

Jörg Schwenker
Geschäftsführer
 

Anlage

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zur Überarbeitung der EU-Bilanzierungsrichtlinien

 

Vorbemerkungen

Wie wir bereits in unserem Anschreiben kurz erwähnt haben, erfüllt der Jahresabschluss gerade im Bereich der kleinen und mittleren Unternehmen mehrere Funktionen. So dient er insbesondere der Rechenschaftslegung und dazu, den gesetzlichen Organen einer Gesellschaft Entlastung für vergangene Zeiträume zu erteilen. Vor allen Dingen jedoch hat der Einzelabschluss die Funktion, zuverlässig eine Ausschüttung zu bemessen und stellt zudem in einigen Staaten innerhalb der EU die Basis für die Steuerermittlung dar.

Der Konzernabschluss stellt hingegen Informationen über einen Konzernverbund als ein einheitliches Unternehmen bereit.

Es wäre daher u. E. sinnvoll, in den Erwägungsgründen zur Richtlinie diese Zwecke des Jahresabschlusses aufzunehmen und ggf. weiter auszuführen.

Generell sollte u. E. darauf verzichtet werden, in die Richtlinie quasi „Einfallstore“ für die IFRS aufzunehmen. So halten wir es vor allen Dingen nicht für sinnvoll, Ansatz- und vor allen Dingen Bewertungsgrundsätze der IFRS, auch nicht wahlweise, zuzulassen. Hier sind insbesondere das Prinzip der „Fair Value“-Bewertung sowie die zugelassene Neubewertung zu nennen (Art. 6 und Art. 7 des Richtlinienentwurfs). Sollten diese Ansätze dennoch gewählt werden, so müssten sie durchgängig mit einer Ausschüttungssperre versehen werden, damit nicht nur höchst volatile Buchgewinne ausgeschüttet werden und den Unternehmen so das notwendige Kapital entzogen wird.

Das Nebeneinander verschiedener Bewertungsprinzipien, die, wie vorstehend ausgeführt, ganz andere Intentionen haben, führt zu höchst inkonsistenten Regelungen.

Unseres Erachtens wäre es vielmehr vorzugswürdig, die Richtlinie auf klare Ansatz- und Bewertungsgrundsätze zu konzentrieren. Dieses sollten u. E. die Anschaffungswertmethode und das Realisationsprinzip sein.

Eine Übernahme eines Sammelsuriums verschiedener Ansatz- und Bewertungsgrundsätze macht u. E. keinen Sinn, sondern führt insbesondere dazu, dass die angestrebte, EU-weite Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse konterkariert würde. Vor allen Dingen jedoch würde dem Grundsatz der Richtlinie „ think small first“ widersprochen werden.

Wir regen daher an, jeglichen Rückgriff auf die IFRS zu eliminieren und den bewährten Prinzipien kontinentaleuropäischen Bilanzrechts uneingeschränkt den Vorzug zu geben.

 

Zu Art. 1 (2)

Diese Vorschrift würde die Kommission ermächtigen, die in den Anhängen enthaltenen Unternehmensverzeichnisse ggf. anzupassen.

Wir halten diese Befugniserweiterung zu Gunsten der Kommission für problematisch.

 

Zu Art. 2 (2)

Aus Sicht der Rechnungslegungszwecke erscheint der Begriff „Unternehmen von öffentlichem Interesse“ verwirrend. Unter Bezugnahme auf dieses Merkmal werden höhere Anforderungen und Berichtspflichten begründet. Im Hinblick auf die damit verbundenen Anforderungen erscheint primär das objektive und begründbare Kriterium der Kapitalmarktorientierung im Vordergrund zu stehen. Die Kategorie für zusätzliche Anforderungen sollte u. E. die Kapitalmarktorientierung der Unternehmen sein.

 

Zu Art. 2 (3)

„Nahestehende Unternehmen und Personen“ werden unter Bezugnahme auf den Rechnungslegungsstandard 24 der IFRS definiert. Da jeder Bezug zu den IFRS u. E. nicht sachdienlich ist, müsste hier eine eigenständige Definition der „Nahestehenden Unternehmen und Personen“ gefunden werden.

 

Zu Art. 2 (7)

Das deutsche Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz sieht als Untergrenze der Herstellungskosten einen Vollkostenansatz vor. Aus diesem Grunde schlagen wir vor, in Art. 2 (7) zu Satz 2 insoweit ein Wahlrecht einzuräumen und dieses Wahlrecht in der Richtlinie zu verankern.

 

Zu Art. 2 – zusätzlicher Absatz

Traditionell nehmen in Deutschland Personenhandelsgesellschaften eine herausragende Rolle im Wirtschaftsleben ein. Wie die bisherige Diskussion in der Vergangenheit betreffend die Definition des Eigenkapitals bei Personenhandelsgesellschaften gezeigt hat, stellen sich immer wieder schwierige Fragen bei der Abgrenzung des Eigenkapitals vom Fremdkapital bei Personengesellschaften. Aus diesem Grunde würden wir es begrüßen, wenn die Richtlinie eine klarstellende Regelung i. S. d. deutschen Personengesellschaftsrechts zur Abgrenzung des Eigenkapitals vom Fremdkapital enthalten würde. Maßstab könnte das gesellschaftsrechtliche Dotationskapital sein.

 

Zu Art. 5 (1) lit. c) (ii) und (2)

Unseres Erachtens ist es vorzugswürdig, wenn alle voraussehbaren Verbindlichkeiten und potentiellen Verluste angesetzt werden müssen, die in dem entsprechenden Geschäftsjahr oder einem früheren Geschäftsjahr entstanden sind. Hier sollte wegen der Geltung des Vorsichtsprinzips u. E. kein Mitgliedstaatenwahlrecht eingeräumt werden, sondern diese Verbindlichkeiten sollten verpflichtend passiviert werden. Wie eingangs bereits erwähnt, haben diese Verbindlichkeiten zum Teil Rückstellungscharakter und sollten daher auch als solche bezeichnet werden.

Redaktionell bietet es sich u. E. an, Art. 5 (1) lit. c) (ii) und (2) zusammenzufassen.

Entsprechend müsste Art. 11 Nr. 11, 2. Unterabsatz, angepasst und besser noch sogar gestrichen werden.

 

Zu Art. 5 (1) lit. g)

Diese Passage enthält ein allgemeines Verrechnungsverbot. Allerdings gibt es durchaus sehr eng umgrenzte Fälle, in denen eine Saldierung sinnvoll sein kann. Zu nennen ist etwa eine Saldierung des aktiven Planvermögens mit einer Pensionsverpflichtung.

Daher regen wir an, an dieser Stelle ein Mitgliedstaatenwahlrecht zu gewähren.

 

Zu Art. 5 (1) lit. h)

Der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (substance over form) soll hier verpflichtend eingeführt werden. Hier ist jedoch eine Anknüpfung an die rechtlichen Strukturen des abzubildenden Geschäftsvorfalls erforderlich und nicht nur eine Berücksichtigung des wirtschaftlichen Gehalts des zugrundeliegenden Geschäftsvorfalls. Denn der Grundsatz „substance over form“ wird viel weiter gefasst als der deutsche Begriff der wirtschaftlichen Betrachtungsweise.

 

Zu Art. 5 (1) lit. j)

Wohl aus Vereinfachungsgründen sollen Ansatz, Bewertung, Darstellung und Anlage in einem Jahresabschluss sich auf die Wesentlichkeit der jeweiligen Posten beziehen.

Es wird der Grundsatz der Wesentlichkeit niedergelegt und es wird gesagt, dass Ansatz, Bewertung, Darstellung und Anlage in einem Jahresabschluss sich auf die Wesentlichkeit der jeweiligen Posten beziehen müssen.

Der Grundsatz der Wesentlichkeit ist mindestens als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) seit langem auch in Deutschland gültig.

Allgemein gültige Schwellenwerte für die konkrete Grenze zwischen wesentlich und unwesentlich können nicht festgelegt werden (vgl. Winkeljohann/Büssow in Beck Bil-Komm, 7. Aufl. 2010, § 252 Rz. 71).

Unseres Erachtens sollte geprüft werden, ob der Wesentlichkeitsgrundsatz so explizit und vor allen Dingen ohne weitere Definitionen (insbesondere betreffend seiner Relevanz von quantitativen und qualitativen Aspekten) aufgenommen werden sollte.

 

Zu Art. 6

In Art. 6 wird generell ein Mitgliedstaatenwahlrecht für die Bewertung des Anlagevermögens zu Neubewertungsbeträgen normiert.

Wie in unserem Anschreiben bereits ausgeführt, besteht für die Gestattung der Anwendung einer Neubewertung jedoch kein Bedarf. Aus diesem Grunde sollte Art. 6 komplett entfallen. Vorzugswürdig ist vielmehr auf EU-Ebene ein konsistentes Prinzipiengebäude betreffend Ansatz- und Bewertung im Rahmen der Rechnungslegung.

Sollte die EU-Kommission dennoch diese Sondervorschrift beibehalten, so müsste u. E. mindestens dafür Sorge getragen werden, dass die Neubewertungsrücklage mit einer Ausschüttungssperre versehen wird; damit diese auch nicht über den Umweg einer nominalen Kapitalerhöhung mit anschließender effektiver Kapitalherabsetzung ausgeschüttet werden kann.

Da durch die Neubewertung des Anlagevermögens stille Reserven ohne einen Veräußerungsvorgang realisiert werden können, sollte überlegt werden, bei einer Umwandlung der Neubewertungsrücklage in Grund- oder Stammkapital eine Werthaltigkeitsprüfung anzuordnen.

 

Zu Art. 7

Artikel 7 enthält Vorschriften einer alternativen Bewertungsgrundlage für den beizulegenden Zeitwert.

Wie eingangs dargestellt, halten wir die Aufnahme der „Fair Value“-Bewertung in die Bilanzierungsrichtlinie generell für nicht sachdienlich und sogar schädlich.

Aus diesem Grunde regen wir an, diesen Artikel komplett zu streichen.

 

Zu Art. 9 – Forschungs- und Entwicklungskosten

Nach dieser Regelung können auch Forschungskosten aktiviert werden, insofern ist an dieser Stelle ein Mitgliedstaatenwahlrecht enthalten.

Eine Aktivierung von Forschungskosten ist u. E. nicht sachdienlich, da der konkrete Bezug zum daraus entstehenden Vermögensgegenstand, sofern ein solches Stadium überhaupt erreicht wird, nicht gegeben ist. Die Möglichkeit einer Aktivierung auch von Forschungskosten widerspricht u. E. diametral dem Vorsichtsprinzip und könnte Unternehmen dazu verleiten, nicht konkret zuordenbare Kosten zu aktivieren, um sich reicher darzustellen als sie tatsächlich sind. Dieses widerspricht u. E. dem Vorsichtsprinzip.

Auch die Aktivierung von Entwicklungskosten sollte nur dann ermöglicht werden, wenn die Entwicklungskosten zu einem Vermögensgegenstand führen.

Der Richtlinienvorschlag sieht zudem ein Wahlrecht zur Aktivierung selbst erstellter Konzes­sionen, Patente, Lizenzen, Warenzeichen und ähnlicher Rechte und Werte vor. Selbst geschaffene Marken sind nach deutschem Bilanzrecht nicht aktivierungsfähig, weil sie insoweit nicht ausreichend vom „Goodwill“ abzugrenzen sind.

Aus diesem Grunde halten wir die Gestattung einer Aktivierung im Rahmen dieses Richtlinien­vorschlags für nicht förderlich.

 

Zu Art. 9 – Eigenkapital und Verbindlichkeiten

Die hier aufgeführte Neubewertungsrücklage (in A III) sollte aufgrund unserer vorstehenden Ausführungen komplett gestrichen werden.

 

Zu Art. 11 (8)

An dieser Stelle wird mittels eines Mitgliedstaatenwahlrechts geregelt, dass gleichartige Gegenstände des Vorratsvermögens sowie alle beweglichen Vermögensgegenstände einschließlich der Wertpapiere aufgrund des gewogenen Durchschnitts oder aufgrund des FiFo-Verfahrens oder eines vergleichbaren Verfahrens bewertet werden können.

Das LiFo-Verfahren (Last-in-First-out) dürfte daher von vornherein nicht anwendbar und allenfalls auf diejenigen Fälle Anwendung finden, in denen es der tatsächlichen Verbrauchsfolge entspricht. Diese Begrenzung halten wir für nicht sachgerecht.

Daher sollte das LiFo-Verfahren ausdrücklich als zulässiges Bewertungsverfahren Eingang in die Richtlinie finden.

 

Zu Art. 12 (2)

Dieser Richtlinienvorschlag (Mitgliedstaatenwahlrecht) ermöglicht anstelle einer Gewinn- und Verlustrechnung die Aufstellung einer Ergebnisrechnung („Statement of performance“).

Aufgrund unserer obigen Ausführungen halten wir dieses Wahlrecht für überflüssig und es sollte diese Möglichkeit deshalb gestrichen werden.

 

Zu Art. 30 und 31

In diesen beiden Artikeln sind allgemeine Veröffentlichungsanforderungen (Art. 30) und diesbezüglich Vereinfachungen für kleine und mittlere Unternehmen (Art. 31) geregelt.

An dieser Stelle sollte u. E. in Art. 30 auch die Möglichkeit eingeräumt werden, die Frist zur Offenlegung in Stufen zu wahren. Dann hätte ein Unternehmen die Möglichkeit, unvollständige Unterlagen in (mehreren) Stufen offenzulegen.

Ansonsten besteht die Gefahr, dass aufgrund nicht zu vertretender, nicht rechtzeitig erfolgter Offenlegung aller erforderlichen Unterlagen eine Verwaltungsstrafe festgesetzt und vollstreckt wird, auch in den Fällen, in denen das Unternehmen diese Verzögerung nicht zu vertreten hat.

 

Zu Art. 31

Generell begrüßen wir die in diesem Artikel vorgesehenen Erleichterungen für kleine und mittlere Unternehmen.

 

Zu Art. 34 (1)

Die deutsche Fassung des Richtlinienentwurfs enthält im Gegensatz zur englischen Sprachfassung auch eine Prüfungspflicht für kleine Unternehmen. Dieses halten wir für nicht zielführend, denn das widerspricht dem Ziel des Ansatzes der Richtlinie „think small first“.

Die betroffenen Unternehmen wären mit zusätzlichen Kosten und unnötiger Bürokratie belastet.

Vielmehr regen wir an, ein weitreichendes Mitgliedstaatenwahlrecht einzuräumen und insbesondere kleine Kapitalgesellschaften, kleine Kapital- und Co.-Gesellschaften, Personenhandelsgesellschaften, unabhängig von ihrer Größe, soweit es sich nicht um eine KapCo. handelt, von der Prüfungspflicht auszunehmen.

Allenfalls für sehr große Personenhandelsgesellschaften, etwa vergleichbar in den Grenzen im deutschen Publizitätsgesetz, mag eine Prüfungspflicht im Einzelfall sinnvoll erscheinen.

 

Zu Art. 42

In Artikel 42 ist eine weitreichende Ermächtigungsnorm zum Erlass delegierter Rechtsakte durch die Kommission vorgesehen.

In Nr. 2 sind bestimmte Befugnisse für einen unbestimmten Zeitraum auf die Kommission zu übertragen.

Generell halten wir die Übertragung so weitreichender Befugnisse auf die Kommission aus rechtsstaatlichen Gesichtspunkten für problematisch.

 

Zu Art. 49

Die in diesem Artikel vorgesehene nationale Umsetzung zum 1. Juli 2014 halten wir für zu ambitioniert. Unseres Erachtens wäre es vorzuziehen, dem Richtlinienvorschlag eine längere und auf breiter Fachebene anzusetzende Diskussion einzuräumen.

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