Stellungnahme/Eingabe

2016

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie – BT-Drs. 18/5922, 18/6286 Hier: Durch das Kabinett gebilligte Formulierungshilfe betr. der Änderung des Handelsgesetzbuchs zu § 253 Absatz 2 und Absatz 6 (neu)

12.02.2016



Sehr geehrte Frau Künast,

zum o. g. Gesetz nehmen wir betreffend der Änderung des § 253 HGB gern Stellung. Der eingeschlagene Weg stellt gerade im Hinblick auf das Erfordernis einer zusätzlichen  Altersvorsorge einen Schritt in die richtige Richtung dar. Allerdings wird die grundsätzliche Problematik nicht gelöst, sondern wegen der auch weiterhin anhaltenden Niedrigzinsphase in die Zukunft verlagert.

Die handelsrechtliche Bewertung von Pensionsrückstellungen führt gerade für mittelständische und kleine Unternehmen zu erheblichen Belastungen, wie das von uns in der Anlage geschilderte Beispiel deutlich aufzeigt. Die handelsrechtliche Bewertung der Pensionsrückstellung einerseits und ihr steuerrechtliches Pendant andererseits können dazu führen, dass aufgrund der höheren Bewertung handelsrechtlich kein Jahresüberschuss entsteht, aber steuerrechtlich aufgrund der sehr viel niedrigeren Bewertung Steuerzahlungen anfallen. Einerseits fehlt es dann an einem ausschüttbaren Gewinn, andererseits sind dennoch Steuerzahlungen zu entrichten, die zu einem Liquiditätsabfluss führen.

Die doppelte Finanzierungswirkung einer langfristigen Rückstellungsbildung, also die Verminderung von Ertragsteuerzahlungen und die Verringerung von Gewinnausschüttungen, ist dadurch nicht gegeben, weil der steuerrechtliche Zinssatz in § 6a EStG unverändert 6 % beträgt. Eine Verringerung der Ertragsteuerzahlungen durch die Dotierung der Pensionsrückstellungen tritt damit nicht ein und durch die Verringerung von Gewinnausschüttungen können anfallende „ Ertragsteuerzahlungen“ in bestimmten Fällen nicht geleistet werden.

Die Bundessteuerberaterkammer begrüßt die angestrebten Änderungen, befürwortet darüber hinaus jedoch eine Anpassung des Zinssatzes in § 6a EStG, um hier wieder einen Gleichklang zwischen Handelsrecht und Steuerrecht herzustellen.

Als Anlage zu diesem Schreiben senden wir Ihnen unsere Anmerkungen zu.

Mit freundlichen Grüßen
i. V.

Claudia Kalina-Kerschbaum
Geschäftsführerin

 

Anlage

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie BT-Drs. 18/5922, 18/6286 –

Hier:   Durch das Kabinett gebilligte Formulierungshilfe betr. der Änderung des Handelsgesetzbuchs zu § 253 Absatz 2  und Absatz 6 (neu)

 

Artikel 6a – Änderung des Handelsgesetzbuchs

Zu § 253 Abs. 2 Satz 1

An dieser Stelle ist eine Verlängerung des Zinsbetrachtungszeitraumes auf 10 Jahre für Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen vorgesehen.

Die Bundessteuerberaterkammer begrüßt ausdrücklich, dass der Ermittlungszeitraum für die Festlegung des Abzinsungssatzes von 7 auf 10 Jahre verlängert wird. Wir würden es jedoch vorziehen, wenn eine längerfristige Betrachtung erfolgte, weil die Niedrigzinsphase auch weiter anhält und nicht damit zu rechnen ist, dass eine 10jährige Betrachtung ausreichend ist, um die aus einer zu hohen Rückstellungsbewertung für Pensionsverpflichtungen resultierenden Verwerfungen hinreichend abzumildern. Aus diesem Grunde schlagen wir vor, nicht auf die vergangenen 10 Geschäftsjahre abzustellen, sondern einen Zeitraum von 12 Jahren besser noch von 15 Jahren zu wählen.

Eventuell bietet es sich sogar an, wegen der mit einer doppelten Betrachtung – 7 Jahre und 10 Jahre – verbundenen Bürokratie einen festen Zinssatz zu wählen, so dass sich nur noch eine Differenz zwischen den Altjahren (vergangene 7 Geschäftsjahre) und dem neuen Jahr (höherer fester Zinssatz) ergeben würde.

Unseres Erachtens sollte auch in Erwägung gezogen werden, ob nicht der Referenzzeitraum für sämtliche langfristigen Rückstellungen auf 10 Jahre oder länger ausgedehnt werden sollte, um auch hier eine Glättung zu erreichen.

Die bisherige Regelung führt dazu, dass ein Unternehmen aufgrund abweichender Bewertung in der Steuerbilanz bereits hohe Steuerzahlungen gewärtigen muss, obwohl das handelsrechtliche Jahresergebnis aufgrund der hohen Rückstellung für Pensionsverpflichtungen diesem nicht gerecht wird. Unternehmen haben daher häufig Liquiditätsprobleme, um ihre Steuerzahlungen zu entrichten.

Beispiel:

Eine Ein-Personen-GmbH weist für ihren Gesellschafter-Geschäftsführer eine Rückstellung für Altersvorsorgeverpflichtungen aus. Die handelsrechtliche Bewertung der Pensionsrückstellung kann dazu führen, dass handelsrechtlich kein Gewinn entsteht, steuerrechtlich aufgrund des abweichenden Zinssatzes über 6 % gem. § 6a EStG jedoch Steuerzahlungen anfallen. Diese müsste der Gesellschafter-Geschäftsführer dann gegebenenfalls aus seinem Privatvermögen entrichten.

 

Zu § 253 Abs. 6 Satz 1 HGB (neu)

Werden zukünftig Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen gebildet, so ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen 10 Geschäftsjahren und dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen 7 Geschäftsjahren in jedem Geschäftsjahr zu ermitteln. Diese Bewertungsvorgabe hat zur Folge, dass gerade auch kleinere und mittlere Unternehmen mit erheblichem Bürokratieaufwand belastet werden, weil sie zu jedem Bilanzstichtag zwei Wertermittlungen vornehmen müssen. Da diese Rückstellungen durch entsprechende Gutachten ermittelt werden, entstehen erhebliche zusätzliche Kosten, die gerade kleine und mittlere Unternehmen zusätzlich belasten. Es kommen weitere Kosten für ein Bewertungsgutachten für die Rückstellung in der Steuerbilanz hinzu, bei welcher der maßgebende Zinssatz 6 % beträgt.

Zu § 253 Abs. 6 Satz 2 HGB (neu)

Satz 2 des Abs. 6 enthält eine Ausschüttungssperre. Danach dürfen Gewinne nur ausgeschüttet werden, wenn die nach der Ausschüttung verbleibenden frei verfügbaren Rücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags mindestens den Unterschiedsbetrag nach Satz 1 entsprechen. Der in der Gesetzesbegründung angeführte Grund ist zwar einleuchtend, weil kein Gewinn ausgeschüttet werden soll, der nicht tatsächlich verdient ist und dessen Ausschüttung aufgrund eines Liquiditätszuflusses auch möglich ist. Auf der anderen Seite ergeben sich bei einer Ausschüttungssperre jedoch steuerrechtliche Fragestellungen, zu denen wir nachstehend Stellung nehmen.

Problematisch ist aus unserer Sicht, dass § 253 Abs. 6 HGB-E nicht auf § 268 Abs. 8 HGB Bezug nimmt. Dieses hat zur Folge, dass die durch § 253 Abs. 6 HGB-E ausschüttungsgesperrten Beträge nicht zugleich auch abführungsgesperrt sind, also beim Vorliegen eines Ergebnisabführungsvertrages an die Obergesellschaft abgeführt werden müssen. Diese Regelung ist u. E. inkonsistent.

Wir regen daher an, in § 253 Abs. 6 HGB-E auf § 268 Abs. 8 HGB zu verweisen.

Zu § 253 Abs. 6 Satz 3 HGB (neu)

Hier wird geregelt, dass der Unterschiedsbetrag nach Satz 1 in jedem Geschäftsjahr im Anhang oder unter der Bilanz darzustellen ist. Bereits das BilRUG (Bilanzrichtlinie-Umsetzungs-gesetz) hat den Umfang der Anhangangaben erheblich ausgeweitet. Aus diesem Grunde sollte eine weitere Anhangangabe noch einmal überdacht werden.

 

Steuerrechtliche Fragestellungen

1.      Körperschaftsteuerliche Organschaft

Besteht z. B. zwischen einer Tochtergesellschaft und einer Muttergesellschaft ein Organschaftsverhältnis, so muss die Tochtergesellschaft ihren gesamten Gewinn an die Muttergesellschaft abführen, denn § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG spricht insoweit vom „ganzen Gewinn“, der abgeführt werden muss.

Sind die sehr strengen Voraussetzungen der steuerlichen Organschaft nicht erfüllt, so ist die steuerliche Organschaft von vornherein nicht wirksam und ihre steuerlichen Wirkungen müssen rückabgewickelt werden. Im Gegensatz zum Zivilrecht, das eine in der Vergangenheit gelebte unwirksame Gesellschaft als „fehlerhafte Gesellschaft“ in ihren Wirkungen bestehen bleiben lässt, ist eine zivilrechtliche oder steuerrechtliche Unwirksamkeit eines Ergebnisabführungsvertrages und seine Durchführung nicht ex tunc heilbar. So hat es in der Vergangenheit insbesondere aufgrund geänderter Zivilrechtsprechung, etwa der Eintragungserfordernisse des Ergebnisabführungsvertrages im Handelsregister, seitens der Finanzverwaltung mehrfach Übergangsregelungen geben müssen, um „ verunglückte“ Organschaftsverhältnisse zumindest für die Vergangenheit zu retten.

Auch aus diesen steuerrechtlichen Gründen sollte in § 253 Abs. 6 HGB-E ein Verweis auf § 268 Abs. 8 HGB erfolgen, weil § 301 AktG – Höchstbetrag der Gewinnabführung – auf § 268 Abs. 8 HGB Bezug nimmt. Paragraf 301 AktG regelt, dass als abzuführender Gewinn höchstens der Jahresüberschuss, vermindert um einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr, um den in gesetzliche Rücklagen einzustellenden Betrag sowie den nach § 268 Abs. 8 HGB ausschüttungsgesperrten Betrag, abzuführen ist. Wird dagegen ein abweichender Betrag abgeführt, so besteht die Gefahr, dass die steuerliche Organschaft mit einer ex tunc-Wirkung nicht anerkannt wird.

2.    Vereinfachtes Ertragswertverfahren

Wird z. B. ein Familienunternehmen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf einen Rechtsnachfolger übertragen, so richtet sich gegebenenfalls die Höhe der Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer nach einer Wertermittlung, die allein auf steuerrechtlichen Vorgaben basiert. Das vereinfachte Ertragswertverfahren geht von einem geglätteten Durchschnittsertrag während eines Dreijahreszeitraumes aus, der folglich nur die geringeren steuerlichen Zuführungen zur Pensionsrückstellung berücksichtigt.

Durch die Anwendung des vereinfachten Ertragswertverfahrens können also die höheren Zuführungen zu handelsrechtlichen Rückstellungen für Pensionsverpflichtungen nicht in voller Höhe steuermindernd in Ansatz gebracht werden.

Dies hat zur Folge, dass der Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage in diesen Fällen ein zu hoher Wertansatz zugrunde gelegt wird und es zu einer Überbesteuerung kommt.

3.    Steuerliche Folgerungen des 6 %igen Zinssatzes in § 6a EStG

Dieser bei weitem nicht mehr marktgerechte Zinssatz über 6 % führt, wie oben bereits dargelegt, dazu, dass die steuerrechtlichen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen im Vergleich zur Handelsbilanz zu gering ausfallen und es zu Liquiditätsengpässen und einer Überbesteuerung kommt.

Aus diesem Grunde sollte auch im Steuerrecht eine Lösung dieser Problematik angestrebt werden.

Generell regen wir an, die steuerrechtlichen Regelungen zum steuerneutralen Ausstieg und Übertragung von Direktzusagen zu überarbeiten.

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