Stellungnahme/Eingabe

2016

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum Entwurf eines Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften (BT-Drs. 18/9986)

17.11.2016



Sehr geehrte Frau Arndt-Brauer,

zu dem oben bezeichneten Entwurf nehmen wir wie folgt Stellung.

Die Bundessteuerberaterkammer begrüßt die mit dem Gesetzentwurf verfolgten Bestrebungen, die Wirkungen des § 8c KStG für die Fälle zu suspendieren, in denen der Untergang von Verlustvorträgen aus wirtschaftlichen Erwägungen nicht gerechtfertigt und aus steuersystematischer Sicht nicht erforderlich ist. Das Ziel, einen Handel mit sog. Verlustmänteln zu verhindern, wird mit § 8c KStG erreicht; dies geht jedoch auf Kosten von wirtschaftlich sinnvollen und notwendigen Anteilseignerwechseln, die durch die Norm unabhängig von irgendwelchem missbräuchlichen Verhalten behindert und sanktioniert werden.

Die teilweise überschießende Wirkung des § 8c KStG wurde bereits durch die Einführung einer „ Stille-Reserven-Klausel“ sowie einer „Konzernklausel“ abgemildert. Der nunmehr vorgesehene § 8d KStG-E sieht vor, dass § 8c KStG auf Antrag nicht anzuwenden ist, wenn bestimmte Voraussetzungen vorliegen. Im Ergebnis sollen insbesondere das Engagement von Investoren bei jungen Technologiefirmen gestärkt und damit die Bedingungen für Wagniskapitalgeber verbessert werden. Dieses Ziel ist durchaus zu unterstützen. Positiv ist u. E. auch, dass keine Regelung explizit für Wagniskapitalgeber geschaffen wird, die aus europäischer Sicht angreifbar wäre, sondern grundsätzlich allen Unternehmen die neue Regelung offen steht.

Unsere Ausführungen im Einzelnen finden Sie anliegend beigefügt.


Mit freundlichen Grüßen

                                             

i. V. Claudia Kalina-Kerschbaum           i. A. Dr. Carola Fischer
Geschäftsführerin                                    Referentin

  

 

Anlage

 

Artikel 1: Änderung des Körperschaftsteuergesetzes

Zu § 8d Abs. 1 KStG-E – Antragswahlrecht auf Anwendung der Norm

Nach § 8d Abs. 1 Satz 1 KStG-E ist § 8c KStG auf Antrag nicht anzuwenden, wenn die Körperschaft vor und nach einem schädlichen Beteiligungserwerb ausschließlich denselben Geschäftsbetrieb unterhält. Der Antrag ist mit der Steuererklärung für die Veranlagung des Wirtschaftsjahres zu stellen, in das der schädliche Beteiligungserwerb fällt. Bei der Entscheidung, ob ein entsprechender Antrag gestellt werden soll, ist Folgendes zu beachten.

Bei einer Veräußerung von zwischen 25 % und 50 % der Anteile kommt es ohne Antragstellung zum sofortigen, aber auch nur anteiligen Wegfall der vorhandenen Verlustvorträge nach § 8c KStG. Wird der Antrag auf Anwendung des § 8d KStG-E gestellt, bleibt der Verlustvortrag zunächst erhalten und wird als fortführungsgebundener Verlustvortrag gesondert festgestellt. Tritt dann ein Ereignis i. S. v. § 8d Abs. 2 KStG-E ein, geht der gesamte fortführungsgebundene Verlustvortrag unter, ggf. unter Berücksichtigung der „Stille-Reserven-Klausel“ des
§ 8c KStG. Die neue Vorschrift wirkt damit nicht in jedem Fall nur begünstigend für den Steuerpflichtigen, sie kann vielmehr auch verschärfend wirken.

Diese Verschärfung ist insbesondere dann problematisch, wenn sie sich nicht aus einem bewussten Handeln des Steuerpflichtigen ergibt, sondern sich im Nachhinein als Ergebnis einer Betriebsprüfung darstellt, z. B. weil die Finanzverwaltung, anders als der Steuerpflichtige, vom Wechsel in der Zweckbestimmung des Geschäftsbetriebs ausgeht. Soweit der Steuerpflichtige sich aus Unsicherheit über zukünftige Entwicklungen gegen die Stellung eines Antrags entscheidet, läuft § 8d KStG-E leer. Die dargestellte Verschärfung könnte dabei auf zwei Wegen vermieden werden:

  1. Die Norm des § 8d KStG-E wird insoweit an den § 8c KStG angeglichen, dass auch der fortführungsgebundene Verlustvortrag ggf. nur anteilig und nicht vollumfänglich untergeht.
  1. Der Antrag nach § 8d Abs. 1 Satz 4 KStG-E wird widerruflich ausgestaltet und kann bis zum Eintritt der Bestandskraft des Steuerbescheides für das Wirtschaftsjahr des schädlichen Beteiligungserwerbs zurückgenommen oder das Antragswahlrecht kann noch bis zum Eintritt der Bestandskraft dieses Steuerbescheides ausgeübt werden.

Zu § 8d Abs. 2 KStG-E – Abgrenzung des Geschäftsbetriebs

Zentraler Anknüpfungspunkt des § 8d KStG-E ist der Geschäftsbetrieb. Dieser wird in § 8d Abs. 1 Satz 2 KStG-E definiert als die von einer einheitlichen Gewinnerzielungsabsicht getragenen, nachhaltigen, sich gegenseitig ergänzenden und fördernden Betätigungen der Körperschaft.

Über die Regelungen in Absatz 2 der Norm soll erreicht werden, dass nur dasjenige Unternehmen, das die Altverluste verursacht hat, diese auch nach einem Anteilseignerwechsel noch nutzen kann. Wie die Begründung zum Gesetzentwurf deutlich macht, kommt es für den Erhalt des Verlustvortrags nach einem Anteilseignerwechsel nicht darauf an, ob oder in welchem Umfang neues Betriebsvermögen zugeführt wird. Damit soll verhindert werden, dass die im Rahmen von § 8 Abs. 4 KStG a. F. vorhandenen Streitfragen erneut aufleben. Dies ist ausdrücklich zu begrüßen.

Nach § 8d Abs. 2 Nr. 1 soll der fortführungsgebundene Verlustvortrag untergehen, wenn der Geschäftsbetrieb eingestellt oder ruhend gestellt wird. Diese Regelung ist von der Intention der Norm her verständlich und nachvollziehbar.

Nach § 8d Abs. 2 Nr. 2 und 3 KStG-E wird auch als schädlich bewertet, wenn ein Geschäftsbetrieb einer andersartigen Zweckbestimmung zugeführt wird oder wenn eine Körperschaft einen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnimmt. Es ist zu erwarten, dass zukünftige Diskussionen darum geführt werden, wann dies genau der Fall ist.

Kritisch zu sehen ist u. E. insbesondere die Forderung, dass die Körperschaft keinen zusätzlichen Geschäftsbetrieb aufnehmen darf. Solange der bisher bereits bestehende Geschäftsbetrieb erhalten bleibt und nicht veräußert oder eingestellt wird, ist nicht nachvollziehbar, warum die Aufnahme eines weiteren Geschäftsbetriebs schädlich für die Fortführung des Verlustvortrags sein sollte.

Eine zu strenge Auslegung des Gesetzestextes an dieser Stelle würde der Intention des Gesetzgebers zuwiderlaufen. Wie der Bundesrat in seiner Stellungnahme zum Gesetzentwurf auch ausführt (Drs. 544/16 (Beschluss) vom 4. November 2016) verändern oder erweitern insbesondere junge Unternehmen häufig ihre Produkte oder Prozesse, ohne ihr originäres Geschäftsmodell zu verändern. Für sie aber auch für jedes andere Unternehmen ist von hoher Bedeutung, dass sie Auswirkungen ihrer Geschäftsentscheidungen bereits im Vorfeld abschätzen können. Diese Planungssicherheit wird durch die Verwendung unbestimmter Rechtsbegriffe stark beeinträchtigt, so dass wir die Aufforderung des Bundesrates unterstützen, sich bereits jetzt im Gesetz, und nicht erst in späteren Verwaltungsanweisungen, um eine klarstellende Begriffsabgrenzung zu bemühen.

Die Regelungen schießen auch deshalb teilweise über das Ziel hinaus, weil Absatz 1 Satz 1 der Norm zwar einen „Wohlverhaltenszeitraum“ vor dem schädlichen Beteiligungserwerb vorsieht, die weitere Einhaltung der Anforderungen des Absatzes 2 nach dem schädlichen Beteiligungserwerb aber nicht zeitlich begrenzt. Das Unternehmen wird in seiner Entwicklung damit auf unbestimmte Zeit auf ein lineares Wachstum eingeschränkt, jedenfalls so lange, wie noch fortführungsgebundene Verluste vorhanden sind. Dies bringt die Gefahr der Strukturkonservierung mit sich, die im Gegensatz zur erforderlichen Flexibilität und zur Anpassungsfähigkeit an neue Trends und wirtschaftliche Entwicklungen steht.

Aus diesen Gründen regen wir an, für diese Fälle in § 8d Abs. 2 Nr. 2 und 3 KStG-E eine Frist zu benennen, vergleichbar dem § 8 Abs. 4 Satz 3 KStG a. F., nach deren Ablauf Änderungen im Geschäftsbetrieb oder die Aufnahme eines neuen zusätzlichen Geschäftsbetriebs nicht mehr zum Wegfall des fortführungsgebundenen Verlustvortrags führen.

Nach § 8d Abs. 2 Nr. 5 KStG-E wird auch als schädlich angesehen, wenn die Körperschaft die Stellung eines Organträgers einnimmt. Während nachvollziehbar erscheint, warum ein Eingehen der Organträgereigenschaft nach einem schädlichen Beteiligungserwerb unerwünscht ist, ist weniger einsichtig, warum der Beteiligungserwerb an einem bereits bestehenden Organträger als grundsätzlich schädlich eingestuft wird. Der Organkreis, in dem ein Verlust entstanden ist, könnte ggf. auch als Geschäftsbetrieb i. S. d. § 8d KStG-E verstanden werden, in dem der Verlustvortrag solange fortgeführt werden kann, wie der Organkreis unverändert erhalten bleibt.

 

Ergänzender Vorschlag zu § 8c KStG

In vielen kleineren Unternehmen sind in der Vergangenheit Übertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge durchgeführt worden, in denen die Finanzverwaltung, gestützt auf Rdnr. 4 des BMF-Schreibens vom 4. Juli 2008 (BStBl. I 2008, S. 736) betreffend Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften (§ 8c KStG), vorhandene Verluste nicht gekürzt hat.

Die Ausnahmeregel für vorweggenommene Erbfolge ergibt sich allerdings nicht direkt aus dem Gesetzestext und wurde daher durch das Finanzgericht Münster in einem Fall abgelehnt (Urteil vom 4. November 2015, Az. 9 K 3478/13 F, EFG 2016, S. 412). Die gegen dieses Urteil unter dem Az. I R 6/16 geführte Revision vor dem BFH ist von diesem mit Beschluss vom 20. Juli 2016 wegen Ablaufs einer Rechtsmittelbegründungsfrist durch den Prozessbevollmächtigten als unzulässig zurückgewiesen worden. Eine höchstrichterliche Entscheidung in der Sache steht damit noch aus.

Für betroffene Unternehmen besteht vor diesem Hintergrund Rechtsunsicherheit und die Gefahr, dass Verlustvorträge noch rückwirkend wegfallen. Wir regen an, durch eine gesetzliche Klarstellung im Rahmen des § 8c KStG explizit die unentgeltliche vorweggenommene Erbfolge aus dem Anwendungsbereich der Norm auszunehmen.

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