Stellungnahme/Eingabe

2017

Stellungnahme der Bundessteuerberaterkammer zum Entwurf eines BMF-Schreibens zur umsatzsteuerrechtlichen Organschaft

31.01.2017



Sehr geehrte Damen und Herren,

für die Übersendung des oben bezeichneten Entwurfsschreibens bedanken wir uns und nehmen die Gelegenheit zur Stellungnahme gern wahr.

Grundsätzlich ist die Anpassung des Umsatzsteueranwendungserlasses an die Rechtsprechung des EuGH und BFH notwendig und begrüßenswert. Der BFH hat mit verschiedenen Urteilen seine Rechtsprechung zu den Eingliederungsvoraussetzungen präzisiert. In letzter Zeit wurden diverse Urteile zur umsatzsteuerlichen Organschaft veröffentlicht, durch die sich der Anwendungsbereich für die umsatzsteuerliche Organschaft ständig ändert. Steuerpflichtige haben einen erhöhten Aufwand, die Konzernstrukturen regelmäßig zu überprüfen und ggf. anzupassen.

Die Eingliederungsvoraussetzungen der Organschaft bleiben auch nach diesem BMF-Schreiben unkonkret. Rechtssicherheit wird nicht erreicht. Die Steuerpflichtigen unterliegen einem permanenten Risiko, dass im Rahmen einer Betriebsprüfung eine bestehende Organschaft nicht als solche erkannt wird (irrtümlich nicht gelebte Organschaft) oder eine lt. Auffassung der Beteiligten bestehende Organschaft tatsächlich nicht (mehr) besteht (zu Unrecht gelebte Organschaft). Hier mit der Einführung eines gesetzlichen Wahlrechts Rechtssicherheit zu schaffen, liegt gleichermaßen im Interesse des Fiskus und der betroffenen Unternehmen. Die Bundessteuerberaterkammer appelliert aus diesem Grund zum wiederholten Mal an Bund und Länder sich für die Einführung eines gesetzlich geregelten Antrags- oder Feststellungsverfahrens einzusetzen.

Details zu dem Entwurfsschreiben können Sie der Anlage zu diesem Schreiben entnehmen.

 Mit freundlichen Grüßen

i. V. Claudia Kalina-Kerschbaum                          i. A. Inga Bethke

Geschäftsführerin                                                 Referatsleiterin

 

Anlage
 

 

Zum Abschnitt Organschaft

Zu Abschnitt 2.8 Abs. 2 UStAE (Einbeziehung von Personengesellschaften)

Die Angleichung an die Rechtsprechung zumindest des V. Senats im Bereich der finanziellen Eingliederung ist grundsätzlich ein gangbarer Weg. Gleichwohl bleibt für Unternehmen in diesem Bereich weiterhin eine Rechtsunsicherheit bestehen. Zudem stellt die gewählte Auslegung einen Bruch zum Prinzip der Rechtsformneutralität dar.

Das BMF schließt sich hinsichtlich der finanziellen Eingliederung von Personengesellschaften der Auffassung des V. Senats an, der hierfür verlangt, dass Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sein dürfen, die in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind, so dass die erforderliche Durchgriffsmöglichkeit selbst bei der stets möglichen Anwendung des Einstimmigkeitsprinzips gewährleistet wird (Abschnitt 2.8 Abs. 5 Satz 5 UStAE). Der gegebenenfalls weiter gehenden Sichtweise des
XI. Senats wird damit seitens der Finanzverwaltung nicht gefolgt. Dies kann Auswirkungen auf die Beurteilung von GmbH & Co. KGs haben, bei denen mehrere natürliche Personen als Kommanditisten beteiligt sind.

Während nach Auffassung des XI. Senats GmbH & Co. KGs grundsätzlich Organgesellschaft sein könnten, scheidet diese nach Auffassung des V. Senats bzw. der Finanzverwaltung aus, da die weiteren Gesellschafter (z. B. natürliche Personen) nicht in das Unternehmen einer anderen natürlichen Person eingegliedert sein können.

Damit hat sich die Finanzverwaltung für die im Regelfall engere Sichtweise entschieden. Dies erhöht das Streitpotential und bietet Angriffsfläche in der Frage, ob die finanzielle Eingliederung jeweils erfüllt ist oder nicht. Zudem wird hier ein weiterer Brennpunkt geschaffen, der eine regelmäßige Überprüfung der Beteiligungsverhältnisse erforderlich macht.

Zusätzlich ist keine Gleichstellung mit einer GmbH-Struktur gewährleistet. Dies stellt eine Verletzung des Prinzips der Rechtsformneutralität dar und soll an folgenden Beispielen verdeutlicht werden:

Beispiel 1:

GmbH & Co. KG mit A als 100 % Gesellschafter der GmbH. Es bestehen folgende Beteiligungsverhältnisse an der KG:

  •  A als Kommanditist mit 60% Beteiligung und
  •  B als Kommanditist mit 40% Beteiligung

Finanzielle Eingliederung der KG in das Unternehmen des A ist nicht möglich.

Beispiel 2:

A als 100 % Gesellschafter einer GmbH und als 60 % Gesellschafter einer anderen GmbH neben B mit 40 % Anteilen.

Finanzielle Eingliederung der GmbH in das Unternehmen des A ist möglich.

 

Zu Abschnitt 2.8 Abs. 7 UStAE

Es ist nicht vorgesehen an der bisherigen Sichtweise festzuhalten, wonach ein bloßes Vetorecht für die organisatorische Eingliederung ausreichend ist. Die Finanzverwaltung schließt sich vielmehr dem BFH an, der eine aktive Willensdurchsetzung fordert. Für die Praxis wäre es wünschenswert, wenn man diese neue Sichtweise mit Beispielen oder detaillierten Ausführungen unterlegen könnte.

 

Zu Abschnitt 2.8 Abs. 8 UStAE

1.    Rechtsunsicherheit bei teilweise Personenidentität

Die durch das BMF vorgeschlagenen Anpassungen in Satz 7 und 8 zur organisatorischen Eingliederung sollten u. E. ergänzt werden.

Ansonsten entsteht im Bereich der teilweisen Personenidentität der Geschäftsführer eine Rechtsunsicherheit. Bei teilweiser Personenidentität der Geschäftsführer steht nach Ansicht des BFH die Einzelvertretungsbefugnis der Geschäftsführer der Organgesellschaft der Annahme der organisatorischen Eingliederung nicht entgegen. Flankierende Maßnahmen werden vom BFH gerade nicht gefordert.

In den BFH-Urteilen vom 7. Juli 2011, Az. V R 53/10, Rz. 24 und vom 2. Dezember 2015,
Az. V R 15/14, Rz. 42, heißt es: „Darüber hinaus kann sich die organisatorische Eingliederung auch aus einer (teilweisen) personellen Verflechtung über diese Geschäftsführungsorgane ergeben, wenn dem Organträger eine Willensdurchsetzung in der Geschäftsführung der Organgesellschaft möglich ist. Sind für die Organ-GmbH z. B. mehrere einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer bestellt, reicht es aus, dass zumindest einer von ihnen auch Geschäftsführer der Organträger-GmbH ist, der Organträger über ein umfassendes Weisungsrecht gegenüber der Geschäftsführung der Organ-GmbH verfügt (vgl. § 37 Abs. 2 GmbHG) und zur Bestellung und Abberufung aller Geschäftsführer der Organ-GmbH berechtigt ist (vgl. § 46 Nr. 6 GmbHG).“

Wie oben ausgeführt, sind die Ausführungen im UStAE u. E. zu ergänzen. So zitiert die Verwaltung in Abschn. 2.8 Abs. 8 Satz 8 UStAE zwar den vom BFH aufgestellten Grundsatz jedoch nicht die Gesetzeszitierungen zum Weisungsrecht (vgl. § 37 Abs. 2 GmbHG) und zur Bestellung und Abberufung aller Geschäftsführer (vgl. § 46 Nr. 6 GmbHG). 

Da die Finanzverwaltung mit dem vorgelegten Entwurf eine Angleichung der Verwaltungsauffassung an die höchstrichterliche Rechtsprechung vornimmt, würden wir vorschlagen in Satz 7 den Begriff „ dagegen“ zu streichen und den Satz 8 wie folgt zu formulieren:

Formulierungsvorschlag

Sind für die Organgesellschaft mehrere einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer bestellt,

reicht es aus, wenn zumindest einer der Geschäftsführer auch Geschäftsführer des Organträgers ist und der Organträger über ein umfassendes Weisungsrecht gegenüber der Geschäftsführung der Organgesellschaft verfügt (beispielsweise nach § 37 Abs. 2 GmbHG) sowie zur Bestellung und Abberufung aller Geschäftsführer der Organgesellschaft berechtigt ist (beispielsweise nach § 46 Nr. 6 GmbHG); vgl. BFH-Urteil vom 7. Juli. 2011, Az. V R 53/10, BStBl.  II 2013, S. 218, und vom 2. Dezember 2015, Az. V R 15/14).

2.    Doppelung im UStAE

Sowohl in Abschn. 2.8 Abs. 8 Satz 10 UStAE als auch wie bisher in Abschn. 2.8 Abs. 10a
Satz 1 ff. UStAE wird klargestellt, dass die organisatorische Eingliederung auch über eine Beteiligungskette hergestellt werden kann. Diese Dopplung ist nicht erforderlich und führt lediglich zu Unsicherheiten, inwiefern die konkretisierenden Ausführungen in Abs. 10a Satz 1 auch für Abs. 8 Satz 10  gelten sollen.

Der Satz 10 in Abschn. 2.8 Abs. 8 UStAE sollte aus diesen Gründen gestrichen werden.

3.    Einarbeitung des aktuellen BFH-Urteils

Am 25. Januar 2016 hat der BFH sein Urteil mit dem Az. XI R 30/14 vom 12. Oktober 2016 zur organisatorischen Eingliederung veröffentlicht. Das Urteil konnte bisher nicht im UStAE berücksichtigt werden. Wir regen an, den Leitsatz zur organisatorischen Eingliederung in den UStAE als Beispiel aufzunehmen.

„Eine organisatorische Eingliederung ist auch ohne Personenidentität in den Leitungsgremien des Organträgers und der Organgesellschaft gegeben, wenn nach dem Anstellungsvertrag zwischen der Organgesellschaft und ihrem nominell bestellten Geschäftsführer dieser die Weisungen der Gesellschafterversammlung sowie eines angestellten Dritten zu befolgen hat, der auf die Willensbildung der Gesellschafterversammlung einwirken kann und der zudem alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer des Organträgers ist.“

 

Zu Abschnitt 2.8 Abs. 12 S. 2 UStAE

In dem Abschn. 2.8 Abs. 7 ff. wurde die Formulierung „Ausschluss einer vom Organträger abweichenden Willensbildung in der Organgesellschaft“ im Hinblick auf die jüngste Rechtsprechung in „Beherrschung der Organgesellschaft“ oder „Möglichkeit den Willen in der Organgesellschaft durchzusetzen“ geändert. Der o. g. Satz 2 sollte daher wie folgt angepasst werden.  

Formulierungsvorschlag

Dies ist der Fall, wenn der vorläufige Insolvenzverwalter den maßgeblichen Einfluss auf die Organgesellschaft erhält und eine Beherrschung der Organgesellschaft durch den Organträger somit nicht mehr möglich ist, oder wenn der vorläufige Insolvenzverwalter […]

 

Zum Abschnitt: Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit dem Halten und Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen

Zu Abschnitt 15.22 Abs. 1 UStAE

Durch die Anpassung in diesem Abschnitt wird u. E. der durch beide Senate des BFH festgestellte Grundsatz, dass bei einer reinen Führungsholding grundsätzlich ein Recht zum vollen Vorsteuerabzug aus Allgemeinkosten besteht, nicht deutlich. Die Finanzverwaltung macht in Satz 4 lediglich Ausführungen zur Ausnahme vom vollen Vorsteuerabzug. Nämlich dann, wenn „das eingeworbene Kapital in keinem Verhältnis zu der im unternehmerischen Bereich gehaltenen gesellschaftsrechtlichen Beteiligung steht.“

Diese Aussage ist nach unserer Auffassung sehr vage. Es ist auslegungsbedürftig, wann genau diese Voraussetzungen vorliegen sollen. Hier sind Konkretisierungen wünschenswert.

Zusätzlich sollte in Satz 4 der nunmehr höchstrichterlich bestätigte Grundsatz aufgenommen werden. Wir schlagen folgende Formulierung vor:

Formulierungsvorschlag

„Einer geschäftsleitenden Holding, die an der Verwaltung einer Tochtergesellschaft teilnimmt und insoweit eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, steht für Vorsteuerbeträge, die im Zusammenhang mit dem Erwerb von Beteiligungen an dieser Tochtergesellschaft stehen, grundsätzlich der volle Vorsteuerabzug zu. Der Vorsteuerabzug aus Allgemeinkosten kann aber dann eingeschränkt sein, wenn die Holding beispielsweise aus Kapitalanlagetätigkeiten auch steuerfreie Ausgangsumsätze tätigt.

Ein Recht auf Vorsteuerabzug aus Leistungen im Zusammenhang mit dem Einwerben von Kapital zur Anschaffung einer gesellschaftsrechtlichen Beteiligung besteht für den Unternehmer (insbesondere für eine Holding) jedoch dann nicht, wenn die Holding beispielsweise aus Kapitalanlagetätigkeiten auch steuerfreie Ausgangsumsätze tätigt, oder in Ausnahmefällen, soweit das eingeworbene Kapital in keinem Verhältnis zu der im unternehmerischen Bereich gehaltenen gesellschaftsrechtlichen Beteiligung steht, oder die Umsätze, die dieses Recht begründen sollen, eine missbräuchliche Praxis darstellen (vgl. BFH-Urteile vom 6. April 2016, Az. V R 6/14, BStBl. II 2017, S. xxx, und vom 1. Juni 2016, Az. XI R 17/11, BStBl. II 2017, S. xxx).“

 

Zur Anwendungsregelung

Es sollte klargestellt werden, in welchen Fällen sich Steuerpflichtige auf die geänderten Passagen berufen können.

In der Anwendungsregelung heißt es, „ Die Änderungen in Abschnitt 2.3 Abs. 3 und 4, Abschnitt 2.8 Abs. 12, Abschnitt 15.18 Abs. 5 Satz 3 Nr. 3 sowie Abschnitt 15.22 Abs. 1 UStAE sind in allen offenen Fällen anzuwenden.“

Insbesondere ist klarzustellen, wie jeweils abweichende offene Veranlagungen (z. B. Steuerbescheid Organgesellschaft bestandskräftig und Steuerfall Organträger noch offen) für die Beteiligten eines Organkreises wirken.

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